De aanslagen op belastbaar inkomen in box 3 zijn in het afgelopen decennium het onderwerp van talloze rechtsprocedures geweest. De huidige fiscale praktijk, waarbij het forfaitaire rendement wordt gebruikt voor de belastingaanslagen, heeft leidinggegeven tot situaties waarin belastingplichtigen worden geconfronteerd met een heffing die hoger is dan het werkelijk behaalde rendement. In dit artikel bespreken we de juridische, fiscale en praktische implicaties van de huidige belastingregeling in box 3, gebaseerd op recente rechtspraak, beleidsbesluiten en adviezen uit relevante bronnen.
Inleiding
In Nederland wordt een deel van het vermogen van belastingplichtigen belast via de zogenaamde box 3. Deze box omvat inkomsten uit sparen en beleggen, waaronder banktegoeden, obligaties en aandelen. In de afgelopen jaren is het gebruik van een forfaitair rendement – een vastgesteld percentage dat als basis dient voor de belastingaanslagen – aan de orde geweest in rechtszaken. De Hoge Raad heeft op 6 juni 2024 vijf arresten gegeven waarin het oordeel uitsluitend gebaseerd is op het werkelijke rendement dat is behaald. Hierdoor is de fiscus verplicht om aanslagen te herzien en eventueel te verminderen bij aantonen van een lagere opbrengst dan het forfaitair rendement.
Deze jurisprudentie heeft grote gevolgen voor belastingplichtigen en leidt tot complexe administratieve en juridische vraagstukken. De Belastingdienst heeft diverse scenario’s opgesteld om de massale herstelprocedures te verwerken, terwijl het kabinet de compensatievoorwaarden nog niet duidelijk heeft gemaakt. In het volgende deel van dit artikel geven we een overzicht van de huidige situatie, de juridische kaders en de praktische implicaties van de recente arresten.
Huidige situatie en recente rechtspraak
De 6 juni-arresten en hun gevolgen
Op 6 juni 2024 heeft de Hoge Raad vijf arresten genomen over de belastingheffing in box 3. In deze arresten is bepaald dat de Herstelwet in strijd is met het verdragsrechtelijk discriminatieverbod en het eigendomsgrondrecht, wanneer het forfaitaire rendement hoger is dan het werkelijke rendement. Dit betekent dat in dergelijke gevallen verder rechtsherstel nodig is. De aanslagen moeten zodanig worden aangepast dat uitsluitend het werkelijke rendement belast wordt.
Een belangrijk aspect van deze arresten is de nadruk op het principe van rechtvaardigheid. Het Hof Arnhem-Leeuwarden heeft bijvoorbeeld bepaald dat in zulke gevallen de belastingaanslag moet worden verminderd tot het niveau van het werkelijke rendement. Rechtbank Noord-Holland heeft zelfs beoordeeld dat het berekenen van het belastbaar inkomen op basis van het fictieve rendement een buitensporige last vormt, wat een duidelijke kritiek is op de bestaande praktijk.
De rechtspraak heeft ook duidelijk gemaakt dat de Hoge Raad wil dat rechters zich beperken tot hun rechtsgebied. In de context van het box 3-debacle benadrukt het Hof Den Haag bijvoorbeeld dat het buitenlandbeleid van de staat moet worden bepaald door de regering, niet door rechters.
Massaal bezwaarprocedures en herstel
De massaal bezwaarprocedures inzake box 3 zijn een direct gevolg van de onwenselijke praktijk van het forfaitaire rendement. De Belastingdienst heeft drie scenario’s opgesteld om de herstelprocedures te verwerken: handmatig herstel, robotisering en procestaak ABS. Elk van deze scenario’s heeft andere administratieve en logistieke gevolgen, afhankelijk van de omvang van het werk en de beschikbaarheid van middelen.
In reactie op de arresten heeft de Belastingdienst de collectieve uitspraak gepubliceerd in de massaal bezwaarprocedures over box 3. De uitspraak is gebaseerd op het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021, nr. 21/01243, V-N 2022/2.3. Dit betreft de jaren 2017 tot en met 2020, waarin ruim 200.000 bezwaarschriften zijn ingediend. Alle deze bezwaarschriften zijn gegrond verklaard.
Echter, voor 2018 is bepaald dat toepassing van de Wet rechtsherstel box 3 onvoldoende soelaas biedt. Daarom heeft de rechtbank zelf rechtsherstel verleend door de aanslagen te verminderen tot het niveau van het werkelijke rendement. Dit betekent dat in sommige gevallen het herstel niet volledig is verwerkt via bestaande wettelijke kaders, wat extra administratieve en juridische complexiteit oplevert.
Compensatie en toekomstige wijzigingen
Het kabinet heeft nog geen duidelijk besluit genomen over de compensatie voor de problemen met de box 3-heffing. Tijdens de voorbereiding van de Voorjaarsnota, die eind mei naar de Tweede Kamer gaat, wordt bepaald welke groepen uiteindelijk in aanmerking komen voor herstel en welke niet. Staatssecretaris Van Rij laat onderzoeken of de wetgeving in box 3 eerder kan worden aangepast dan de geplande inwerkingtredingsdatum van 2025.
Advocaat-Generaal Niessen heeft in haar advies van 1 november 2021, nr. 21/01243, V-N 2021/51.4, reeds gewezen op het probleem van het forfaitaire rendement. Haar advies vooruitlopend op de Hoge Raad was een duidelijke aanduiding dat de huidige regeling niet aansloot bij de grondrechten en het internationale verdragsrecht.
Praktische implicaties voor belastingplichtigen
Verandering in het belastingsysteem
De recente rechtspraak heeft geleid tot een verandering in de manier waarop belastingaanslagen in box 3 worden berekend. In plaats van het forfaitaire rendement wordt nu het werkelijke rendement als basis genomen. Dit heeft gevolgen voor het belastbare inkomen, aanslagen en eventuele aansprakelijkheid in het kader van herstel.
Een voorbeeld hiervan is het geval van X, waarin het belastbaar inkomen in 2017 en 2018 werd aangepast op basis van het werkelijke rendement. Voor X is het inkomen in 2017 verminderd tot € 17.689 en in 2018 tot € 15.407. Dit betekent dat het belastbare inkomen in beide jaren aanzienlijk lager is dan het forfaitaire rendement, wat in dit geval leidt tot een herstel.
De Belastingdienst heeft duidelijk gemaakt dat de aanslagen op het voorlopige inkomensbelastingrecht voor 2021 mogelijk niet vóór 1 juli aanstaande worden opgelegd. Dit is een gevolg van de complexiteit van de herstelprocedures en de administratieve lasten die daarmee gepaard gaan. Voor belastingplichtigen betekent dit dat het proces van aanslagherstel langer kan duren dan gebruikelijk.
Complicaties in het kader van fiscalerelaties
De herstelprocedures hebben ook gevolgen voor fiscalerelaties, zoals partnerschappen en gezamenlijke aanslagen. In een recente uitspraak van de Kennisgroep inkomstenbelasting niet-winst is bepaald dat fiscalerelaties niet mogen kiezen voor een nieuwe toedeling van de gezamenlijke grondslag uit sparen en beleggen wanneer de aanslagen van beide partners reeds onherroepelijk vaststaan. Dit betekent dat in dergelijke gevallen het herstelprocedure niet opnieuw kan worden aangepakt, wat extra administratieve complicaties kan opleveren.
Toekomstige ontwikkelingen
De discussie over de toekomstige regeling van box 3 loopt parallel met de juridische en administratieve herstelprocedures. In de Kamerbrief van 19 juni 2024 is het belasten van vastgoed in box 3 verder uitgewerkt. Het indirecte rendement (de waardevermeerdering of -vermindering van het pand) is belast wanneer dit definitief gerealiseerd wordt, meestal bij verkoop. Verbeteringskosten zijn in dit kader aftrekbaar.
Het directe rendement, zoals huur en pacht, is afhankelijk van het gebruik van het pand en is daardoor ingedeeld in drie categorieën. Dit betekent dat het belastingsysteem voor vastgoed in box 3 complexer is dan voor banktegoeden en effecten.
In het 'migraine-dossier' probeerde staatssecretaris Van Rij een meerderheid in de Tweede Kamer te vinden voor een nieuwe vermogensbelasting vanaf 2027. In haar voorstel blijven inkomsten uit sparen en liquide beleggingen in box 3, terwijl de waardeontwikkeling van aandelen en obligaties ook in box 3 blijft. Vastgoed zou echter naar box 1 moeten verhuizen. Dit voorstel is nog niet aangenomen en is vooralsnog een voorbeeld van de complexiteit van de fiscale discussies rondom box 3.
Conclusie
De recente rechtspraak inzake box 3 heeft geleid tot een aanzienlijke wijziging in de manier waarop belastingaanslagen worden berekend. De Hoge Raad heeft duidelijk gemaakt dat het forfaitaire rendement in sommige gevallen leidt tot een onrechtvaardige belastingaanslag. Daarom is het noodzakelijk om de aanslagen te herzien en te verminderen tot het niveau van het werkelijke rendement.
De Belastingdienst heeft diverse scenario’s opgesteld om de herstelprocedures te verwerken, maar de administratieve en juridische complexiteit blijft hoog. Het kabinet heeft nog geen duidelijk besluit genomen over de compensatie voor de gedupeerde belastingplichtigen, wat extra onzekerheid oplevert.
De toekomstige regeling van box 3 is nog niet volledig duidelijk. De discussie over het belasten van vastgoed en de mogelijkheid van een aparte belastingbox voor onroerend goed is nog in volle gang. Voor belastingplichtigen betekent dit dat het fiscale kader in de komende jaren nog kan veranderen.
In het licht van de recente rechtspraak en beleidsbesluiten is het van groot belang dat belastingplichtigen zich op de hoogte houden van de ontwikkelingen en eventueel juridisch advies zoeken bij het aanvragen van herstel of het indienen van bezwaarschriften.